(aspetti operativi per i Lavoratori autonomi che debbono imputare gli incassi ed i pagamenti e per i Committenti che debbono effettuare e certificare le ritenute operate)
Nella determinazione del reddito da lavoro autonomo trova applicazione il cd. “principio di cassa”, in base al quale i compensi e le spese assumono rilevanza nel momento in cui sono, rispettivamente, percepiti e sostenuti. E’ pertanto onere di ciascun professionista verificare l’effettivo momento in cui una spesa risulta pagata ed un compenso incassato.
Tale verifica assume particolare criticità per gli incassi ed i pagamenti di fine anno in quanto potrebbero determinarsi situazioni in cui non risulta immediatamente chiaro l’esercizio fiscale a cui attribuire l’incasso o il pagamento e ciò sia ai fini della determinazione del reddito di lavoro autonomo in capo al professionista che per l’effettuazione delle eventuali ritenute di acconto in capo al committente.
Nell’esame delle principali casistiche si evidenzieranno, ove presenti, gli orientamenti espressi dall’Agenzia Entrate in vari documenti di prassi.
- ASSEGNO BANCARIO O CIRCOLARE
Gli assegni bancari e circolari rappresentano titoli di credito che si sostanziano nell’ordine scritto, impartito alla propria banca, di pagare a terzi, o a sé stessi, una precisa somma di denaro.
I compensi pagati mediante assegno devono considerarsi percepiti all’atto della consegna del titolo alla controparte. Non rileva, invece, ai fini della imputazione temporale del compenso al reddito del professionista, la circostanza che il versamento sul conto corrente del percettore dell’assegno intervenga in un momento successivo o in un diverso periodo d’imposta. Come meglio chiarito nell’esempio evidenziato nel riquadro anche ai fini della effettuazione e certificazione della ritenuta si deve guardare all’atto della consegna del titolo che di norma coincide con la data di emissione dell’assegno.
ESEMPIO: Un professionista riceve da una società committente in data 28 dicembre anno 2022 un assegno a pagamento di una prestazione professionale e l’assegno viene versato sul c/c del professionista in data 2 gennaio 2023.
In questo caso il compenso per il professionista rileverà nell’anno 2022 (anno di materiale ricevimento del titolo) e la società che ha effettuato il pagamento dovrà versare la ritenuta di acconto entro il successivo 16 gennaio 2023 inserendo come periodo di riferimento sul modello F24 il periodo mese 12 anno 2022. Anche per Certificazione Unica e modello 770 il compenso e la ritenuta rileveranno nell’anno 2022. Nel caso di specie non ci sono disallineamenti tra il periodo di imposta in cui il professionista dichiara il compenso ricevuto e la certificazione di ritenuta effettuata dal committente.
LA CRITICITA’: Nel caso dell’assegno spedito per posta a fine 2022 e ricevuto nel 2023 si avrà invece un disallineamento in quanto il Committente (ove si tratti di un sostituto di imposta) si ritiene debba operare e certificare la ritenuta in riferimento all’anno di emissione e spedizione dell’assegno (anno 2022) il professionista riceverà l’assegno nell’anno 2023 ed imputerà il ricavo e scomputerà la relativa ritenuta nell’anno di effettivo ricevimento del titolo. Questo disallineamento tra i due periodi potrebbe innescare controlli dell’Amministrazione Finanziaria in quanto le ritenute certificate al professionista per l’anno 2023 non coincideranno con quelle che scomputerà nella propria dichiarazione dei redditi (dovendo sommare anche la ritenuta subita nel 2022 sull’assegno ricevuto dal professionista nel 2023).
- BONIFICO BANCARIO O POSTALE
Nel caso di compensi pagati mediante bonifico, l’Agenzia Entrate ebbe modo di chiarire (Circolare 38/E del 23 06 2010 par. 3.3) che ai fini della determinazione del reddito di lavoro autonomo conta il momento in cui il professionista consegue la effettiva disponibilità delle somme, ovvero quando riceve l’accredito sul proprio conto corrente. Si tratta nello specifico della cosiddetta data disponibile, ovvero il giorno a partire dal quale la somma di denaro accreditata può essere effettivamente utilizzata. Non assume rilievo, pertanto, né la data della valuta (data da cui decorrono gli interessi), nè il momento in cui il dante causa emette l’ordine di bonifico, nè quello in cui la banca informa il professionista dell’avvenuto accredito. Anche nel caso del bonifico Il momento in cui il compenso si considera percepito da parte del professionista potrebbe non coincidere con quello rilevante ai fini dell’individuazione del periodo/mese in cui il soggetto che ha effettuato il pagamento deve effettuare il versamento della ritenuta ed includere questa ultima nella Certificazione Unica e nel modello 770. Per il committente che paga il compenso, infatti, ai fini dell’adempimento dell’obbligo di effettuare la ritenuta rileva il momento in cui è stato effettuato il pagamento ovvero quello in cui le somme sono uscite dalla propria disponibilità. Il professionista peraltro, come già visto, scomputa la ritenuta subita nel periodo d’imposta in cui il compenso al quale il prelievo attiene concorre a formare il proprio reddito professionale. Anche in questo caso il disallineamento tra periodo di effettuazione della ritenuta (da parte del committente) e periodo di scomputo della stessa (da parte del percipiente) potrebbe innescare controlli fiscali molto spesso evitabili con una corretta programmazione di incassi e pagamenti.
- CARTA DI CREDITO
Nel caso di pagamento mediante carta di credito l’Agenzia Entrate ebbe modo di chiarire (cfr. R.M. 77/E del 23 aprile 2007) che il momento rilevante è quello in cui viene utilizzata la carta per l’effettuazione del pagamento e non quello successivo di addebito dell’estratto conto mensile sul conto corrente di appoggio (che nel caso di pagamenti effettuati a dicembre di norma avviene a gennaio del successivo anno).
Nel caso affrontato dall’agenzia Entrate si disquisiva del principio di cassa con riguardo alla deducibilità dei contributi previdenziali versati tramite carta di credito e l’Amministrazione Finanziaria ebbe modo di chiarire che il professionista poteva dedurre nel periodo di imposta 20×0 i contributi pagati in data 15 dicembre di quell’anno ancorchè addebitati sul c/c di appoggio in gennaio 20×1.
CONCLUSIONI
Si raccomanda pertanto di prestare particolare attenzione alle operazioni da effettuare a fine anno onde evitare “pericolosi disallineamenti” che, come già evidenziato, potrebbero innescare controlli fiscali sia a carico del professionista che del sostituto di imposta. Una corretta programmazione di incassi e pagamenti, ed opportuna informazione anche alle proprie controparti contrattuali, consente infatti di evitare (o quantomeno riduce significativamente) la problematica in oggetto.
Articolo pubblicato 11 gennaio 2023