La legge di bilancio 2020 ha ridefinito il quadro delle agevolazioni per gli investimenti in beni strumentali, nonché per l’informatizzazione e l’automazione dei processi produttivi. In particolare non sono stati ulteriormente prorogati gli iper ed i super-ammortamenti sostituendoli, di fatto, con un nuovo credito di imposta che, tuttavia, presenta aspetti molto simili rispetto alle precedenti agevolazioni. Tra le principali novità si segnala l’allargamento della platea dei soggetti interessati (sono inclusi i regimi forfetari) e la presenza di una clausola anti-elusiva che scatta in caso di cessione del bene nel periodo di “salvaguardia” dell’investimento. Sono state inoltre introdotte ulteriori condizioni da rispettare per poter accedere alle agevolazioni ed ulteriori obblighi documentali e comunicativi.

Nel presente approfondimento – che rappresenta un estratto dell’ebook che abbiamo preparato in occasione del Congresso Internazionale di Medicina Estetica SIES 2020 – verranno preliminarmente esaminati gli aspetti generali della nuova disciplina e, successivamente, si approfondiranno specifiche problematiche emerse per il settore dei servizi sanitari. Verrà utilizzato un linguaggio semplificato e comprensibile anche ai “non addetti ai lavori”.

Indice

A – DISCIPLINA GENERALE DELL’AGEVOLAZIONE

A.1. Soggetti beneficiari e condizioni preliminari

A.2. Tipologia e misure del credito di imposta

A.3. Obblighi documentali da rispettare (fatture, perizie, attestazioni)

A.4. Nuovi obblighi comunicativi

A.5. Modalità e tempi di effettuazione degli investimenti

A.6. Utilizzo del credito di imposta nel modello F24

A.7. Il “periodo di sorveglianza” legato alla cessione dei beni

A.8. Cumulabilità con altre agevolazioni e tassazione

B – LE SPECIFICITA’ DEL SETTORE SANITARIO

B.1. Come individuare i beni che possono usufruire del credito di imposta Ordinario?

B.2. E per gli investimenti Innovativi ed i relativi Beni Immateriali correlati come applicare l’agevolazione al settore sanitario?

A – DISCIPLINA GENERALE DELL’AGEVOLAZIONE

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A.1. Soggetti beneficiari e condizioni preliminari

I soggetti destinatari dell’agevolazione sono in primo luogo le imprese residenti nel territorio dello Stato (incluse le stabili organizzazioni di soggetti non residenti), indipendentemente dalla forma giuridica, dal settore economico di appartenenza, dalla dimensione e dal regime di determinazione del reddito (ivi inclusi i soggetti che si avvalgono del regime forfettario ex L. 190/2014, in precedenza esclusi dalle agevolazioni degli iper e super-ammortamenti).

Agli esercenti arti e professioni (es. i medici che operano con partita iva) può essere riconosciuto il solo credito di imposta ORDINARIO. Viceversa le strutture sanitarie operanti in regime di impresa potranno beneficiare di tutti e tre i crediti di imposta.

Bisogna prestare particolare attenzione alle condizioni preliminari di accesso ai benefici e ciò in quanto, per effetto delle ultime modifiche legislative, sia per le imprese che per i liberi professionisti, la fruizione del credito è subordinata:

• al rispetto delle normative sulla sicurezza nei luoghi di lavoro;
• al regolare versamento dei contributi previdenziali ed assistenziali a favore dei lavoratori;
• alla assenza di sanzioni interdittive ai sensi dell’articolo 9, comma 2, Dlgs. 231/01 (Responsabilità amministrativa degli Enti);

Inoltre come già accadeva con le normative precedenti tutti i beni agevolabili debbono risultare di nuova fabbricazione.

NOTA: Sul rispetto delle condizioni preliminari di accesso sopra evidenziate è necessario che l’Agenzia Entrate chiarisca l’esatta portata delle nuove disposizioni onde evitare che inadempimenti, anche lievi, nel versamento dei contributi o altre piccole irregolarità, possano dare luogo a provvedimenti di disconoscimento dei contributi con relativo inevitabile contenzioso.

A.2. Tipologia e misure del credito di imposta

Come già accadeva per le maggiorazioni da iper e super-ammortamenti sono tre le misure del credito di imposta previste per le diverse tipologie di investimento agevolabili:

A.2.1 – Credito di imposta ORDINARIO (ex super-ammortamento): riservato sia alle imprese che ai professionisti che effettuano investimenti in beni strumentali materiali ammortizzabili (quindi non si deve trattare di beni di consumo e/o beni destinati alla rivendita), con la rilevante esclusione dei fabbricati e di alcune categorie di autoveicoli (ma non gli autocarri che risultano agevolabili), oltre che di tutti i beni ammortizzabili con una aliquota inferiore al 6,5% (ipotesi in genere poco ricorrente). Il credito di imposta è pari al 6% dell’investimento ammesso nel limite massimo di costi ammissibili di euro 2 milioni.

A.2.2 – Credito di imposta per INVESTIMENTI INNOVATIVI INDUSTRIA 4.0 (ex iper-ammortamento): riservato solo alle imprese per l’acquisto di beni strumentali materiali di cui all’Allegato A della L. 232/2016, a condizione che, come già avveniva per il precedente iper ammortamento, gli stessi siano interconnessi con i processi aziendali. Il credito di imposta spetta nella misura del 40% per la quota di investimenti fino a 2,5 milioni di euro e del 20% per gli investimenti tra 2,5 ed il limite massimo di 10 milioni di euro.

A.2.3 – Credito di imposta per BENI IMMATERIALI di cui all’Allegato B alla L. 232/2016 (ex maggiorazione correlata agli iper-ammortamenti): si tratta di un credito spettante alle sole imprese in correlazione con un investimento innovativo Industria 4.0 di cui al precedente punto 2. Il credito di imposta spetta nella misura del 15% della spesa effettuata nel limite massimo di costi ammissibili di euro 700.000.

NOTA: Secondo alcuni commentatori la nuova formulazione legislativa consentirebbe di usufruire del credito di imposta sui beni immateriali anche in assenza di investimenti Industria 4.0.

E’ opinione di chi scrive tuttavia che l’attuale formulazione del comma 191 del provvedimento, richiedendo il requisito dell’interconnessione sia per i beni Industria 4.0 che per i beni immateriali, di fatto determini la necessità di effettuare comunque un investimento in beni Industria 4.0. Sul punto sono opportuni chiarimenti ministeriali.

A.3. Obblighi documentali da rispettare (fatture, perizie, attestazioni)

Una ulteriore novità rispetto al precedente quadro normativo è contenuta all’articolo 1 comma 195 della Legge di Bilancio per il 2020 in quanto viene previsto, a pena di revoca dell’agevolazione, che le fatture e gli altri documenti relativi all’acquisizione dei beni agevolati debbano contenere l’espresso riferimento alle disposizioni agevolative come ad esempio, la dicitura “Bene agevolabile ai sensi dell’art. 1 co. da 184 a 194 della L. 160/2019”. Tale descrizione è necessaria per gli acquisti effettuati in relazione a tutti e tre i crediti di imposta (Ordinario, Industria 4.0, e Beni immateriali).

ATTENZIONE: Si tratta di un punto estremamente delicato della nuova disciplina in quanto per la sua inosservanza è prevista la revoca del contributo. Il problema è abbastanza ricorrente (si pensi anche al solo acquisto di una stampante, effettuato nel 2020, senza l’indicazione, nella fattura elettronica ricevuta, delle indicazioni di legge) e si spera che possano arrivare a breve idonei chiarimenti dall’Agenzia Entrate in merito sulla esatta portata dell’obbligo, sulla possibilità di rimediare ad errori commessi, e su una possibile “moratoria” all’obbligo per i primi periodi del 2020 in ossequio alle disposizioni dello Statuto del contribuente.

In relazione ai soli investimenti nei beni di cui all’Allegato A e B della L. 232/2016, (quindi agli investimenti Industria 4.0 e correlati beni immateriali) le imprese sono tenute a produrre una perizia tecnica semplice rilasciata da un ingegnere o da un perito industriale, iscritti nei rispettivi albi professionali, o un attestato di conformità rilasciato da un ente di certificazione accreditato da cui risulti che:

• i beni possiedono caratteristiche tecniche tali da includerli negli elenchi di cui agli Allegati A e B alla L. 232/2016;
• sono interconnessi al sistema aziendale di gestione della produzione o alla rete di fornitura.
  Per i beni di costo unitario di acquisizione non superiore a 300.000 euro tale onere documentale può essere adempiuto attraverso una dichiarazione resa dal legale rappresentante.

NOTA: Si fa presente che rispetto alla previgente normativa degli Iper ammortamenti non è più obbligatorio giurare la perizia tecnica, con evidente semplificazione rispetto al passato.

A.4. Nuovi obblighi comunicativi

Per i soli investimenti innovativi (crediti Industria 4.0 e beni immateriali) viene prevista una nuova comunicazione da effettuare al Ministero dello Sviluppo Economico (MISE), le cui disposizioni attuative saranno oggetto di un apposito decreto ministeriale.

A.5. Modalità e tempi di effettuazione degli investimenti

Come per il passato l’agevolazione spetta sia per gli acquisti da terzi, che per le acquisizioni in leasing, le realizzazioni in economia (produzioni interne), e/o mediante affidamento in appalto a terzi.

Sono agevolabili gli investimenti effettuati dall’1.1.2020 al 31.12.2020 e quelli effettuati entro il 30.6.2021 a condizione che entro la data del 31.12.2020:

• il relativo ordine risulti accettato dal venditore;
• sia avvenuto il pagamento di acconti in misura almeno pari al 20% del costo di acquisizione.

CHIARIMENTO: Nel corso di Telefisco del 30 gennaio 2020 l’Agenzia delle Entrate ha avuto modo di chiarire la sorte dell’investimento Industria 4.0 iniziato nel 2018 (per il quale al 31 dicembre 2018 erano stati corrisposti acconti almeno pari al 20% dell’investimento) e completato nel 2020. Secondo il chiarimento dell’Agenzia tale investimento potrà beneficiare del nuovo credito di imposta Industria 4.0 ancorchè l’investimento sia iniziato ben due anni prima (nel 2018).

Viceversa gli investimenti iniziati nel 2019 e conclusi nel 2020 secondo le regole previste per i precedenti super ed iper ammortamenti potranno beneficiare dei super e degli iper ammortamenti con le regole previste nel 2019 (e non dei nuovi crediti di imposta).

A.6. Utilizzo del credito di imposta nel modello F24

I crediti d’imposta ORDINARIO ed INDUSTRIA 4.0 come sopra determinati, potranno essere utilizzati, a decorrere dall’anno successivo a quello di effettuazione degli investimenti, esclusivamente in compensazione mediante modello F24, ed il credito complessivamente spettante dovrà essere ripartito per l’utilizzo in F24 in 5 quote annuali di pari importo (quindi 1/5 all’anno). Per i soli investimenti in BENI IMMATERIALI All. B la ripartizione sarà in tre quote annuali di pari importo (quindi 1/3 all’anno).

A.7. Il “periodo di sorveglianza” legato alla cessione dei beni

Viene estesa anche ai beni oggetto di credito di imposta ORDINARIO la regola, già presente per gli investimenti in beni iper-ammortizzabili, secondo la quale i beni agevolati devono essere mantenuti fino al 31 dicembre del secondo anno successivo a quello di effettuazione dell’investimento. In particolare, se entro tale termine i beni agevolati sono ceduti a titolo oneroso ovvero destinati a strutture produttive ubicate all’estero, anche se appartenenti allo stesso soggetto, il credito d’imposta sarà oggetto di rideterminazione.

Solo per i beni di cui all’Allegato A alla L. 232/2016 (quindi investimenti Industria 4.0), il credito non è oggetto di rideterminazione a condizione che, nello stesso periodo d’imposta in cui si verifica il realizzo a titolo oneroso del bene agevolato, l’impresa:

• sostituisca il bene originario con un bene materiale strumentale nuovo avente caratteristiche tecnologiche analoghe o superiori a quelle previste dall’Allegato A alla L. 232/2016;
• attesti l’effettuazione dell’investimento sostitutivo, le caratteristiche del nuovo bene e il requisito dell’interconnessione.

A.8. Cumulabilità con altre agevolazioni e tassazione

Il credito d’imposta è cumulabile con altre agevolazioni che abbiano ad oggetto i medesimi costi, a condizione che tale cumulo non porti al superamento del costo sostenuto, ma non può essere oggetto di trasferimento o di cessione.

Inoltre, tale credito non concorre alla formazione della base imponibile ai fini delle imposte sul reddito ed alla determinazione del valore della produzione ai fini IRAP.

B – LE SPECIFICITA’ DEL SETTORE SANITARIO

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Veniamo più nello specifico alle applicazioni della disciplina al settore sanitario.

B.1. Come individuare i beni che possono usufruire del credito di imposta ORDINARIO?

Per quanto riguarda i beni rilevanti per il credito di imposta ORDINARIO non risultano particolari problematiche in quanto gli stessi si possono individuare agevolmente applicando le regole generali.

Pertanto sia le imprese che i liberi professionisti operanti nel settore sanitario potranno agevolare, al ricorrere delle altre condizioni previste dalla legge, gli acquisti di beni strumentali nuovi il cui coefficiente di ammortamento annuo (rilevabile sulle apposite tabelle ministeriali allegate al D.M. 31.12.1988) sia pari o superiore al 6,5%. Si tratta di quasi tutti gli apparecchi ed attrezzature in campo medico, gli impianti specifici, le macchine elettroniche (computer e stampanti) e quasi tutti gli altri beni strumentali anche se di valore inferiore ai 516 euro. Come per tutte le altre categorie di attività economica rimangono esclusi gli acquisti di autoveicoli, i fabbricati e le costruzioni ed alcune specifiche immobilizzazioni tipiche di altri settori economici (es. imprese operanti in concessione e a tariffa nel settore energetico o delle telecomunicazioni).

B.2. E per gli investimenti innovativi ed i relativi beni immateriali correlati come applicare l’agevolazione al settore sanitario?

L’individuazione dei beni materiali ed immateriali per i quali le sole imprese (esclusi i liberi professionisti) possono beneficiare dei crediti di imposta maggiorati risulta di frequente non agevole in quanto i medesimi debbono possedere specifiche particolari e risultare interconnessi con i sistemi aziendali.

In linea di massima, si deve trattare di beni funzionali alla trasformazione tecnologica e/o digitale delle imprese in chiave “Industria 4.0”, raggruppabili in tre categorie:

– beni strumentali il cui funzionamento è controllato da sistemi computerizzati o gestito tramite opportuni sensori e azionamenti;

– sistemi per l’assicurazione della qualità e della sostenibilità;

– dispositivi per l’interazione uomo macchina e per il miglioramento dell’ergonomia e della sicurezza del posto di lavoro in logica “4.0”.

APPROFONDIMENTO: LE ULTERIORI CARATTERISTICHE 5+2

I suddetti beni devono obbligatoriamente essere dotati di tutte le seguenti 5 caratteristiche:

1. controllo per mezzo di CNC (Computer Numerical Control) e/o PLC (Programmable Logic Controller);
2. interconnessione ai sistemi informatici di fabbrica con caricamento da remoto di istruzioni e/o part program;
3. integrazione automatizzata con il sistema logistico della fabbrica o con la rete di fornitura e/o con altre macchine del ciclo produttivo;
4. interfaccia tra uomo e macchina semplici e intuitive;
5. rispondenza ai più recenti parametri di sicurezza, salute e igiene del lavoro.

Inoltre, devono essere dotati di almeno due tra le seguenti ulteriori caratteristiche per renderle assimilabili o integrabili a sistemi cyberfisici:

• sistemi di telemanutenzione e/o telediagnosi e/o controllo in remoto;
• monitoraggio continuo delle condizioni di lavoro e dei parametri di processo mediante opportuni set di sensori e adattività alle derive di processo;
• caratteristiche di integrazione tra macchina fisica e/o impianto con la modellizzazione e/o la simulazione del proprio comportamento nello svolgimento del processo (sistema cyberfisico).

L’Agenzia delle Entrate ed il Ministero dello Sviluppo Economico (MISE) con diversi documenti di prassi e con risposte a quesiti ed istanze di parere tecnico degli operatori economici hanno delineato per gli Iper-ammortamenti un quadro abbastanza dettagliato dei beni agevolabili che si può, a grandi linee, trasporre anche per i nuovi crediti di imposta maggiorati.

In particolare per il settore della sanità risultano di interesse i chiarimenti riportati nella Circolare MISE n. 48610 del 1 marzo 2019 che ha effettuato uno specifico esame delle principali attrezzature ed altri beni impiegati nel settore sanitario.

Nel documento di prassi sono state riepilogate le risposte fornite agli operatori suddividendo i beni nelle quattro categorie riportate sinteticamente in questa tabella:

Secondo l’interpretazione del MISE: “le diverse tipologie di beni astrattamente riconducibili al concetto di “sanità 4.0” possono rientrate tra i beni agevolabili di cui all’allegato A ed essere identificati come “macchine e impianti per la realizzazione di prodotti mediante la trasformazione dei materiali e delle materie prime”. Inoltre sulla base dell’esame della relativa documentazione tecnica, può anche riconoscersi che, in linea generale, le apparecchiature rientranti nelle voci sopra descritte risultano dotate di caratteristiche tecnologiche e digitali tali da soddisfare potenzialmente i 5+2 requisiti che la disciplina agevolativa richiede per i beni classificabili nel primo gruppo dell’allegato A. La verifica nel dettaglio dei requisiti andrà comunque rappresentata nella perizia tecnica come previsto dalla disciplina”.

Viene inoltre evidenziato che “i beni in questione risultano nativamente dotati di componenti software indispensabili allo svolgimento delle funzioni a cui gli stessi sono preposti. Per quanto riguarda le agevolazioni sui software impiegati il MISE ha chiarito che: “nel caso in cui il software sia integrato (“embedded”) in un bene materiale dell’allegato A e venga quindi acquistato unitamente allo stesso, non si deve operare una distinzione tra componente materiale e componente immateriale”.

Quindi per il software integrato nell’attrezzatura, indispensabile per il funzionamento della stessa, si applica il credito di imposta Industria 4.0 (che consente un beneficio maggiore rispetto a quello previsto per i beni allegato B).

Diverso è invece il caso di altri software che pur interagendo con i beni di cui all’allegato A, non risultano indispensabili al loro funzionamento; l’acquisto di tali software, sempre che si tratti di software riconducibili a una delle voci comprese nell’allegato B, può essere agevolato infatti solo con la maggiorazione del 40% del relativo costo (N.B.: dal 2020 credito di imposta sui beni immateriali).

Secondo le indicazioni MISE nell’ambito dell’allegato B possono ricondursi i software relativi alla gestione della c.d. “cartella clinica elettronica”, ritenuti assimilabili ai beni immateriali individuati al punto 1 del citato allegato B recante “Software, sistemi, piattaforme e applicazioni per […] l’archiviazione digitale e integrata nel sistema informativo aziendale delle informazioni relative al ciclo di vita del prodotto (sistemi EDM, PDM, PLM, Big Data Analytics)”.

Resta ferma l’esclusione dall’iper-ammortamento (ora credito di imposta Industria 4.0) degli investimenti in componenti materiali necessarie alla messa in funzione dei software (quali, ad esempio: server, apparati attivi e passivi, armadi di rete, cablaggio strutturato ecc.). Per tali beni si potrà ususfruire del credito di imposta ordinario.

Aggiornato al 20 febbraio 2020